【安永洞察】美国援助法案通过的净营业亏损向以前年度结转和替代性最低税抵免加速退还

随着新冠疫情的来袭，人们的生活与企业的运营多方受阻，安永美洲中国海外投资业务部将继续从财务、税务、国际贸易、供应链、投资等多方面与大家进行一系列的分享与探讨，希望能够帮助在美中资企业更好地应对疫情给企业带来的各种影响。 

本期分享的主题为：援助法案（CARES Act）通过的企业所得税优惠政策——净营业亏损向以前年度结转和替代性最低税抵免加速退还 

净营业亏损向以前年度结转（Net Operating Loss Carryback，“NOL Carryback”） 

在2017年底美国税法改革前，企业可以将净营业亏损向以前年度结转两年，再向未来年度结转20年。2017年12月22号颁布的税改法案《减税与就业法》修订了税法第172条(a)和(b)，修改后的条款取消了净营业亏损向以前两个纳税年度结转，允许在开始于2017年12月31日之后的纳税年度产生的净营业亏损无限期向未来年度结转，但扣除额度不能超过当期应税收入的80%。 

► 援助法案对税改法案进行了两处重要修改： 

1. 援助法案允许企业将2017年12月31日之后、2021年1月1日之前开始的纳税年度中产生的净营业亏损向以前五个纳税年度结转。这项修改可以使企业及时获得现金退税以改善资金流动性，不仅如此，由于税改前的税率为35%，企业可以用适用于税改后21%税率的净营业亏损，冲减适用于税改前35%税率的应税收入以计算退税，从而产生有利的税率差异，降低企业有效税率（effective tax rate）。 

但是企业需要注意的是，净营业亏损向以前年度结转可能也会引起一系列复杂的税务影响。如果企业在做出综合分析后发现净营业亏损结转并不能产生预期的税收利益，则可以根据税法第172条(b)(3)选择放弃净营业亏损向以前年度结转，而向未来年度结转。我们在附录中介绍了净营业亏损结转需要考虑的一些复杂税务影响。 

2. 援助法案暂时取消了税改法案下80%应税收入的限额，允许企业在2021年1月1日之前开始的纳税年度（即2018、2019或2020纳税年度）内用净营业亏损结转全额抵扣当期应税收入。企业需要注意的是，这项修改不适用于开始于2020年12月31日之后（即2021年及以后）的纳税年度，80%的扣除限额将在这些纳税年度被恢复。

► 净营业亏损向以前年度结转的适用情况： 

1. 企业在2018、2019或2020日历年度（或2017年12月31日之后、2021年1月1日之前开始的财政年度）产生了净营业亏损。 

2. 企业在净营业亏损可向前结转的五个纳税年度中产生了应税收入和应付税款。 

3. 净营业亏损向一个以上的税务年度结转时，顺序是从最早可结转至的纳税年度开始。 

► 净营业亏损向以前年度结转现金返还举例说明： 

1. 日历年度企业在2019年产生500元的净营业亏损，此亏损可向2019年之前的五年，即2014、2015、2016、2017或2018年结转。 

2. 2014和2016年是净营业亏损年度（假设这两年的净营业亏损已在以前年度被结转使用），所以2019年的净营业亏损不需要向这两年结转。 

3. 而2015、2017和2018年企业有产生应税收入和应缴税款（2015和2017年的联邦税税率是税改前的35%，2018年的税率是税改后的21%），所以2019年的500元净营业亏损可以向这三年结转，并从最早的2015年开始，先全额抵扣2015年的120元的应税收入，再全额抵扣2017年的200元的应税收入，最后用剩余的180元抵扣2018年的应税收入。 

4. 在2019年的净营业亏损结转之后，2015和2017年的税收分别从42元和70元降至零元，2018年的税收从63元降至25元，企业总共节省税收或产生现金退税150元。 

► 净营业亏损结转筹划 

企业可筹划在2018、2019或2020纳税年度通过合理增加税收抵扣以产生或增加当期净营业亏损，以提高由于净营业亏损向以前年度结转而产生的退税。以下是几个例子： 

1. 加速固定资产折旧：企业可选择对符合条件的固定资产进行一次性100%费用化（100% bonus depreciation），以增加当期净营业亏损以及亏损结转。 

2. 加速合格改善性资产（Qualified improvement property）折旧：2017年税改法案，由于技术失误，规定合格改善性资产需按39年摊销且不允许当期扣除。援助法案下修正了这项规定，允许按15年摊销并且可以选择当期一次性100%费用化扣除（100% bonus depreciation），有效期追溯到2018年1月1日起执行。因此，有这类资产的企业可以选择加速折旧，以增加当期净营业亏损以及亏损结转。 

3. 通过改变税务会计方法以加速2018，2019或2020纳税年度的其它税务抵扣以增加当期净营业亏损。 

由于净营业亏损向以前年度结转有可能引起其它复杂的税务影响，企业在做税务筹划时需要对各种因素做综合分析，以达到最优化的节税效果。 

替代性最低税抵免（Minimum Tax Credit, “AMT Credit”）加速退还 

在2017年底美国颁布税法改革前，企业在一定情况下须缴纳替代性最低税（Alternative Minimum Tax, “AMT Tax”），以往年度缴纳的替代性最低税可作为抵免来冲抵未来年度正常所得税（Regular Tax）。2017年12月22号颁布的税改法案取消了替代性最低税，而税改前产生的未被使用的替代性最低税抵免，企业可申请在2018到2021纳税年度逐年按一定比例全额退还。援助法案加速了企业未使用的替代性最低税抵免的现金退还，允许企业选择在2018或2019开始的第一个纳税年度申请全额退还。 

净营业亏损结转和退税的申报流程 

以下表格总结了净营业亏损结转和退税的申报流程及注意事项。