【安永洞察】德国财政部将 “明确”受税收协定保护的特许权使用费的追溯免税申请期限延长至2023年6月30日

摘要

2022年6月29日，德国财政部针对2021年2月11日和7月14日发布的指导意见发布了更新意见，指导意见针对的是非居民仅因其知识产权在德国公共记录或注册处做了登记，而导致对与知识产权有关的特许权使用费收入和资本利得在德国纳税的问题（背景详见安永全球税务简报，德国财政部最终确定知识产权德国域外征税指导意见，2021年2月11日)。

更新意见针对申请追溯免税的“明确”受税收协定保护的特许权使用费，延长了适用的截止日期和提交申请的截止日期，规定该程序适用于2023年6月30日之前已经或将要支付的特许权使用费（在更新意见发布之前，适用的截止日期为2022年6月30日)。此外，作为该程序的关键要求，提交免税申请的截止日期也延长至2023年6月30日。

延长追溯免税的适用截止日期符合德国财政部向联邦议会财政委员会发布的关于域外征税的评估报告中的重要结论之一（见安永全球税收简报，德国财政部向联邦议院会发布对知识产权域外征税的报告，2022年6月17日)。

详细讨论

域外征税

“域外”知识产权交易包括德国非居民之间的知识产权许可或销售，或非居民进行的销售。

根据德国法律规定（《所得税法》第49（1）条第2f款和第6款），在非居民许可或销售在德国公共登记册中注册的知识产权（德国相关知识产权）的情况下，德国有权根据国内法律进行征税。

根据该项法律的字面规定，德国征税权可涵盖单纯在非居民方之间进行的，德国相关知识产权许可或销售交易，或非居民进行的销售。此外，该项法律不对关联方或非关联方之间的交易做出区分。

特许权使用费收入通常由特许权使用方按15.825%的税率进行预提、申报和缴纳预提所得税。资本利得通常由卖方提交非居民纳税申报表进行缴税。目前，域外征税规则备受争议，并给纳税人和德国税务机关均带来了巨大的困扰。

2023年6月30日之前已经或将要支付的特许权使用费

更新意见规定，对于2023年6月30日之前已经或将要向外国许可方支付的特许权使用费，特许权使用方可免于预提、申报和缴纳预提所得税，前提要求如下：

►  支付费用时，报酬的债务人（即特许权使用方）为非居民。对企业来讲，意味着该企业在德国既没有注册地，也没有实际管理机构。

►  支付费用时，报酬的收款方（即许可方）所在税收管辖区已与德国签订有效税收协定。此外，许可方需要满足以下条件：

• 实际有权享受协定优惠

• 系协定规定的收入的受益人

• 能够满足德国反协定滥用规则的要求

►  许可方在2023年6月30日前向联邦中央税务局提交预提所得税免税申请（如果该申请涉及2013年及之前的年份，需将申请材料的复印件发送给地方主管税局（慕尼黑））。许可方针对每份许可协议单独提交申请，除非不同的合同是由相同的协议方之间订立的。这意味着一份申请可以涵盖某一特定许可方与同一特许权使用方之间的多份合同，但如果一个许可方授权多个特许权使用方，则必须分别提交单独的申请。

►  与申请所涵盖的报酬有关的所有协议都必须连同申请一起向联邦中央税务局进行披露。针对集团内部交易，还需披露向其他关联方提供同样授权的所有其他协议。

►  除原始文件外，还必须提供根据上述要求所披露的协议的重要章节的德语译本。根据指导意见，重要章节涉及提供授权、知识产权所有权以及报酬与付款条款。

只有在特定许可方满足上述全部要求后，特许权使用方才能免缴预提所得税。指导意见进一步认可，在经许可方授权的情况下，特许权使用方可代替许可方申请免税。如果知识产权许可不再存续，即使没有许可方的授权，特许权使用方也可以申请免税，前提是可以证明（原）许可方不能或不愿意申请免税。

此外，考虑到税收协定以及德国国内反协定滥用规则，在许可方实际享受协定优惠的资格受到质疑的情况下，这一简化程序则不适用。根据指导意见，尤其是在纳税人构成双重税收居民或混合实体，或存在其他资格错配的情况下，存在受惠资格受到质疑。如果特许权使用费的收款方是德国税务意义认可的税收透明合伙企业，指导意见允许其申请免税，前提是合伙人满足上述要求。

2021年2月11日发布的指导意见规定，如果联邦中央税务局驳回预提所得税免税申请，纳税人必须在申请被驳回后的一个月内，针对该申请免税的报酬提交所有预提所得税申报表。即使就申请被驳回提出上诉，该规定也适用。指导意见未完全明确这是否仅适用于特许权使用方根据指导意见免于扣缴预提所得税的款项，或是也适用于“往期”支付的特许权使用费。

2023年6月30日之后支付的特许权使用费

对于许可方在2023年6月30日之后收取的特许权使用费，上述例外操作不适用。根据2021年2月11日发布的指导意见，《所得税法》的一般规定在此情况下适用。

资本利得交易与收入确定

更新意见未对2021年2月11日原始指导意见中关于资本利得交易或收入确定的规定作出任何更改（见上文所述安永全球税务简报，德国财政部最终确定知识产权德国域外征税指导意见，2021年2月11日)。

影响

针对申请追溯免税的受税收协定保护的特许权使用费，延长适用的截止日期以及提交申请的截止日期，税务机关的这一举措受到了各界欢迎，主要基于以下原因：（1）鉴于提交的申请的数量非常多，税务机关处理时间长；（2）基于上文提到的财政部的评估报告，税局对域外征税进行整体再次评估。

德国财政部发布的报告还得出结论，认为未来应废除目前的规定（但不溯及既往)，关于欧盟不合作税收辖区居民纳税人的规定除外。但报告并未说明未来何时可能修改相关法律以废除针对欧盟不合作税收辖区的非居民纳税人的规定。鉴于在此方面与经合组织税基侵蚀和利润转移项目的联系，似乎可以合理预计相关法律的修改会与预期将于2023年上半年生效实施的双支柱方案相结合。尽管报告给出了相应结论，但法律是否能够被成功修改仍有待观察。

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